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OGGETTO: IRPEF - Risposte a quesiti

PREMESSA
Con la presente circolare si forniscono chiarimenti su varie questioni interpretative poste all'attenzione della scrivente in ordine alla deducibilità e alla detraibilità di alcune spese, alle agevolazioni per i disabili, ai premi incentivanti e al reddito prodotto all'estero.

1. DETRAZIONE DEGLI INTERESSI PER MUTUI CONTRATTI PER L'ACQUISTO DELL'ABITAZIONE PRINCIPALE
1.1 Detrazione degli interessi a seguito di accollo interno
D. In caso di acquisto in comproprietà, da parte dei coniugi, di un immobile da destinare ad abitazione principale e di contestuale stipulazione di un contratto di mutuo cointestato, qualora intervenga una separazione consensuale e nell'occasione si concordi che la quota di proprietà del marito (pari al 50 per cento) sia trasferita alla moglie e quest'ultima si accolli – secondo lo schema dell'accollo interno – il relativo contratto di mutuo per la parte riferibile al marito, si chiede se la moglie, unica proprietaria dell'immobile può calcolare la detrazione sull'intera quota degli interessi, compresa quindi la parte riferibile al marito. Si precisa che la predetta separazione e gli accordi in essa contenuti sono stati omologati dal giudice, e che con "atto di trasferimento di diritti immobiliari in esecuzione di decreto di omologazione di separazione consensuale tra coniugi" sono stati formalizzati sia il trasferimento della quota di proprietà dell'immobile sia l'accordo fra gli ex coniugi in merito all'accollo del mutuo, senza che, tuttavia, sia intervenuta alcuna modifica del contratto di mutuo stipulato con l'Istituto di credito erogante, che continua a risultare cointestato ad entrambi i coniugi.
R. L'art. 15, comma 1, lett. b), del TUIR riconosce una detrazione di imposta, pari al 19 per cento degli interessi passivi e relativi oneri accessori corrisposti in dipendenza di mutui garantiti da ipoteca, contratti per l'acquisto dell'unità immobiliare da adibire ad abitazione principale entro un anno dall'acquisto stesso, per un importo non superiore a 4.000 euro complessivi. L'acquisto dell'unità immobiliare deve essere effettuato nell'anno precedente o successivo alla data della stipulazione del contratto di mutuo. In caso di accollo, per data di stipula del contratto di mutuo deve intendersi quella di stipulazione del contratto di accollo. Gli interessi passivi sul mutuo ipotecario stipulato per l'abitazione principale da entrambi i coniugi comproprietari dell'immobile possono essere detratti interamente dal coniuge che, a seguito di separazione, per effetto dell'"atto di trasferimento di diritti immobiliari in esecuzione di decreto di omologazione di separazione consensuale tra coniugi", è diventato proprietario esclusivo dell'immobile e si è accollato – secondo lo schema del cd. "accollo interno" – le residue rate di mutuo, ancorché non sia intervenuta alcuna modifica del contratto di mutuo stipulato con l'Istituto di credito erogante, che continua a risultare cointestato ad entrambi i coniugi. Ciò a condizione che l'accollo risulti formalizzato in un atto pubblico, come nel caso prospettato, o in una scrittura privata autenticata (cfr. nota n. 1011 del 10/07/1981 del Ministero delle Finanze – Imposte Dirette) e che le quietanze relative al pagamento degli interessi siano integrate dall'attestazione che l'intero onere è stato sostenuto dal coniuge proprietario, anche per la quota riferita all'ex coniuge. In sostanza, il titolare del contratto di mutuo a seguito di cessione dell'immobile non ha diritto alla detrazione degli interessi di mutuo, non essendo più proprietario mentre l'acquirente ha diritto al beneficio, sussistendo le condizioni di legge, anche se l'accollo del mutuo non ha rilevanza esterna, a condizione che l'accollo risulti da atto pubblico, ad esempio dall'atto pubblico di trasferimento dell'immobile, o da scrittura privata autenticata e che le quietanze siano integrate dall'attestazione che l'intero onere è stato sostenuto dal coniuge proprietario.

1.2 Mutuo ipotecario acquisto abitazione principale, separazione legale e mancato accollo
D. A seguito di separazione consensuale, con assegnazione dei beni risultante dal verbale giudiziale del Tribunale, sono stati attribuiti al marito un'unità immobiliare e relativa pertinenza, di proprietà precedentemente della moglie, sui quali grava un mutuo ipotecario intestato a quest'ultima. Detti immobili continuano ad essere l'abitazione principale dell'ex-coniuge e dei figli. Pur essendo gli interessi passivi corrisposti dal marito, la banca mutuante non ha ritenuto necessario operare la modifica dell'intestazione del contratto di mutuo anche alla luce dell'onerosità dell'operazione per i contribuenti. Ciò premesso si chiede se l'attuale proprietario possa detrarre gli interessi passivi sul mutuo ipotecario con il quale è stato acquistato l'immobile, pur risultando il mutuo intestato all'altro coniuge.
R. Qualora nella sentenza di separazione risulti in capo al marito l'obbligo di assolvere il debito relativo al mutuo contratto per l'abitazione, il marito può detrarre gli interessi che corrisponde in relazione a detto impegno, anche se il mutuo è intestato all'altro coniuge, sempre che nei confronti del primo ricorrano le condizioni previste dalla norma per fruire del beneficio. Ciò a condizione che l'accollo risulti formalizzato in un atto pubblico o in una scrittura privata autenticata (cfr. nota n. 1011 del 10/07/1981 del Ministero delle Finanze – Imposte Dirette) e che le quietanze relative al pagamento degli interessi siano integrate dall'attestazione che l'intero onere è stato sostenuto dal coniuge proprietario.
Ai fini in questione, va tenuto conto che la detrazione spetta in relazione al mutuo contratto per l'acquisto dell'abitazione principale e che deve intendersi tale quella adibita a dimora abituale del proprietario o dei suoi familiari. Rientra tra i familiari anche il coniuge separato, finché non intervenga la sentenza di divorzio; in questo caso la detrazione spetta quando nell'immobile dimorino i figli.

1.3 Mutuo ipotecario stipulato per acquisto e ristrutturazione dell'abitazione principale
D. L'Amministrazione finanziaria con la risoluzione n. 147/E del 22/12/2006 ha precisato che per fruire della detrazione degli interessi passivi dovuti in relazione a mutui ipotecari contratti per l'acquisto dell'unità immobiliare da adibire ad abitazione principale, se la motivazione non è contenuta nel contratto di compravendita dell'immobile ovvero nel contratto di mutuo e qualora la banca mutuante non sia in grado di rilasciare una espressa dichiarazione in cui sia attestata la motivazione del mutuo, il contribuente potrà ricorrere alla dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà effettuata ai sensi dell'art. 47 del DPR n. 445/2000 (consentendo al CAF di riconoscere la detrazione degli interessi passivi sulla base della predetta dichiarazione). Ciò premesso si chiede se, anche nei casi molto frequenti di mutui "misti" (ad esempio stipulati per acquisto e ristrutturazione) sia possibile ricorrere alla predetta dichiarazione sostitutiva al fine di distinguere la differente finalità ed i relativi importi per non perdere la detrazione.
R. La detrazione prevista dall'art. 15, comma 1, lett. b), del TUIR è riferita agli interessi passivi dovuti in relazione a mutui ipotecari contratti per l'acquisto dell'unità immobiliare da adibire ad abitazione principale e non anche a quelli contratti per la ristrutturazione dell'immobile. La destinazione del mutuo per l'acquisto della casa di abitazione può risultare nel contratto di mutuo, in quello di acquisto della proprietà dell'immobile, da altra documentazione della banca mutuante. In difetto, anche nell'ipotesi di mutui misti, il contribuente può produrre una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, ai sensi dell'art. 47 del DPR. n. 445 del 2000 (Testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di documentazione amministrativa), nella quale sia attestato quale somma sia imputabile, ai fini agevolativi, all'acquisto dell'abitazione e quale alla ristrutturazione, conformemente a quanto previsto dalla richiamata risoluzione n. 147/2006. Il CAF sulla base di tale documento, in presenza delle altre condizioni previste dalla legge, può riconoscere la detrazione degli interessi per l'acquisto dell'abitazione.

1.4 Mutuo cointestato
D. In caso di decesso di uno dei due intestatari del mutuo contratto per l'acquisto dell'abitazione principale [ad esempio il marito], può l'altro [la moglie] detrarsi l'intera quota senza accollo del mutuo?
R. L'art. 15, comma 1, lett. b) del TUIR riconosce la detrazione degli interessi passivi pagati in dipendenza di mutui ipotecari per l'acquisto dell'abitazione principale per un importo non superiore a 4.000 euro. In caso di più intestatari del contratto di mutuo l'importo indicato va ripartito tra gli stessi. Con circolare n. 122 del 1999 è stato precisato che "il coniuge superstite può usufruire della detrazione per gli interessi passivi e oneri accessori relativi al mutuo ipotecario contratto per l'acquisto dell'abitazione principale di cui è contitolare insieme al coniuge deceduto, a condizione che provveda a regolarizzare l'accollo del mutuo (e sempreché sussistano gli altri requisiti). Ciò vale anche nel caso di subentro nel rapporto di mutuo da parte degli eredi, sempreché anche in capo a questi ultimi risultino soddisfatte le condizioni previste dalla norma per usufruire della predetta detrazione. Peraltro, in questa ipotesi è possibile che legittimamente il reddito dell'unità immobiliare sia dichiarato da un soggetto diverso, ad esempio, dal coniuge superstite, titolare del diritto di abitazione, e ciò non impedisce agli eredi di fruire della detrazione". Ferme restando le formalità da assolvere ad altri fini, considerato che la moglie e gli eventuali altri eredi subentrano comunque nel debito verso la banca, si ritiene che, in presenza delle altre condizioni richieste, la detrazione per interessi passivi di cui all'articolo 15, comma 1, lett. b), può essere riconosciuta agli eredi anche nel periodo che precede la regolarizzazione del contratto di mutuo tra gli stessi e la banca. L'eventuale pagamento dell'intera quota del mutuo da parte di un solo erede, consente a questi la detrazione degli interessi nella misura massima consentita, a condizione che tra gli eredi intervenga un accordo, nella forma della scrittura privata autenticata o dell'atto pubblico, da cui risulti il soggetto che assume l'obbligo del pagamento dell'intero debito relativo a detto mutuo. Detto accordo ha la finalità di documentare, ai fini fiscali, che il mutuo è pagato da uno solo degli eredi, dato che in assenza di modifiche contrattuali inerenti l'intestazione del mutuo, continuano ad essere debitori tutti gli eredi.

1.5 Mutuo contratto per l'acquisto della nuda proprietà
D. In caso di mutuo intestato interamente ad un soggetto per l'acquisto della nuda proprietà di un immobile concesso in usufrutto al figlio, si chiede di sapere se la detrazione degli interessi passivi possa essere esercitata in relazione a tutti gli interessi pagati e rapportati all'intero valore dell'immobile.
R. Con circolare n. 17 del 18 maggio 2006 è stato precisato che il coniuge che ha stipulato un contratto di mutuo per l'acquisto dell'abitazione principale in comproprietà con l'altro coniuge, il quale non ha contratto il mutuo, può fruire della detrazione degli interessi pagati rapportati all'intera proprietà dell'immobile e non limitatamente al 50%. Sulla base di tale criterio, si deve ritenere che il nudo proprietario che abbia contratto il mutuo per l'acquisto della piena proprietà di una unità immobiliare concedendone l'usufrutto al figlio, possa esercitare la detrazione in relazione a tutti gli interessi pagati, rapportati all'intero valore dell'immobile, sempre che, naturalmente, risultino soddisfatte le altre condizioni richieste dalla disposizione agevolativa.

1.6 Mutuo contratto per l'acquisto dell'abitazione principale da parte del personale delle Forze armate o di polizia
D. Un contribuente in servizio presso le Forze armate chiede se può beneficiare della detrazione degli interessi passivi relativi al mutuo ipotecario contratto per l'acquisto dell'abitazione principale, pur essendo proprietario di un'altra unità immobiliare, della quale, tuttavia, non può disporre in modo pieno ed esclusivo, perché gravata da un diritto di abitazione a favore di uno stretto congiunto.
R. L'art. 66, comma 2, della legge n. 342 del 2000 prevede che la detrazione prevista per gli interessi passivi relativi al mutuo contratto per l'acquisto dell'abitazione principale spetta, tra l'altro, al personale delle forze armate in servizio permanente per l'immobile costituente unica abitazione di proprietà, prescindendo dal requisito della dimora abituale. Conformemente a tale previsione normativa, l'istante non può beneficiare della detrazione degli interessi passivi se, al momento dell'acquisto dell'unità immobiliare per la quale intende fruire della norma agevolativa, è già proprietario di un altro immobile, a nulla rilevando che su quest'ultimo gravi un diritto reale di godimento.

2 DETRAZIONE D'IMPOSTA DEL 36 PER CENTO PER INTERVENTI DI RECUPERO DEL PATRIMONIO EDILIZIO ABITATIVO
2.1 Annotazione nella fattura della percentuale di spesa sostenuta e possibilità di fruire del beneficio fiscale in base all'onere effettivamente sostenuto
D. Un contribuente ha sostenuto insieme al coniuge spese per lavori di ristrutturazione dell'abitazione. Poiché le fatture e i bonifici riportano il nominativo di uno solo di essi si chiede se anche l'altro coniuge possa fruire della detrazione del 36 per cento, previa annotazione in fattura della percentuale di spesa sostenuta.
R. La risoluzione n. 353/E del 7 agosto 2008, in materia di detrazione d'imposta del 36 per cento per interventi di recupero del patrimonio edilizio, ha evidenziato che, in caso di più soggetti che intendono fruire della detrazione, l'eventuale indicazione sul bonifico del solo codice fiscale di colui che ha trasmesso la comunicazione preventiva di inizio lavori al Centro Operativo di Pescara non pregiudica il diritto degli altri aventi diritto purché indichino nella propria dichiarazione dei redditi, nello spazio riservato agli oneri agevolabili, il codice fiscale, riportato sul bonifico, del soggetto che ha effettuato la comunicazione stessa. Con circolare n. 34 del 2008 è stato chiarito, con riferimento alla detrazione del 55 per cento, che, qualora non vi sia coincidenza tra il nominativo riportato nella scheda informativa e l'intestazione del bonifico o della fattura, la detrazione spetta al soggetto avente diritto nella misura in cui ha sostenuto effettivamente la spesa a condizione che detta circostanza venga annotata in fattura.
Sulla base della prassi richiamata che intende riconoscere il beneficio al soggetto che ha effettivamente sostenuto l'onere, si deve ritenere che, nel caso in cui la fattura e il bonifico siano intestati ad un solo comproprietario mentre la spesa di ristrutturazione è sostenuta da entrambi, la detrazione spetti anche al soggetto che non risulti indicato nei predetti documenti, a condizione che nella fattura venga annotata la percentuale di spesa da quest'ultimo sostenuta. Resta inteso che il soggetto che non ha inviato la comunicazione di inizio lavori al Centro Operativo di Pescara, per beneficiare della detrazione, deve indicare nella propria dichiarazione dei redditi, nell'apposito campo, il codice fiscale del soggetto che ha effettuato l'invio.
D. In caso di acquisto da parte di due coniugi di un box pertinenziale o di un immobile facente parte di un complesso interamente ristrutturato da un'impresa, ciascuno per il 50% con relativo pagamento tramite bonifico bancario cointestato, si chiede se sia possibile per uno dei due coniugi fruire per intero della detrazione annotandolo sul documento di spesa.
R. In caso di acquisto di una unità abitativa ristrutturata da impresa costruttrice, la detrazione è riconosciuta sul 25% del prezzo di acquisto dell'immobile (comprensivo dell'IVA) e non è richiesto né l'invio della comunicazione al Centro Operativo di Pescara, né il pagamento delle spese sostenute mediante bonifico bancario o postale (ris. n. 457 del 2008). La detrazione, essendo riconosciuta su un importo forfetario commisurato al prezzo di acquisto, spetta agli acquirenti in relazione alla quota di proprietà. Diversamente nel caso di acquisto di un box, di cui risulti il vincolo pertinenziale in atto con l'unità abitativa, presso un'impresa costruttrice, la detrazione spetta limitatamente ai costi di realizzazione sostenuti dall'impresa stessa e da questa documentati, ed è subordinata all'invio della comunicazione al Centro Operativo di Pescara entro i termini di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta in cui s'intende fruire della detrazione, nonché al pagamento mediante bonifico bancario o postale. In questa ipotesi il beneficio è attribuito in base all'onere effettivamente sostenuto e, pertanto, il coniuge comproprietario che abbia sostenuto interamente la spesa potrà fruire per intero della detrazione annotando tale circostanza nella fattura.

2.2 Immobile ristrutturato dal de cuius e concesso dall'erede a terzi in comodato gratuito
D. L'erede che ha diritto a beneficiare della detrazione del 36 per cento per le residue quote di detrazione dell'immobile ristrutturato dal de cuius può continuare a beneficiarne anche se concede l'immobile a terzi in comodato gratuito?
R. Con circolare n. 24 del 2004 è stato chiarito che la "detenzione materiale e diretta del bene", alla quale l'art. 2, comma 5, della legge n. 289 del 2002, subordina la possibilità di continuare a fruire della detrazione da parte dell'erede sussiste qualora l'erede assegnatario abbia la immediata disponibilità del bene, potendo disporre di esso liberamente e a proprio piacimento quando lo desideri, a prescindere dalla circostanza che abbia adibito l'immobile ad abitazione principale. Con il contratto di comodato di un bene mobile o immobile, ai sensi dell'articolo 1803 e ss. del codice civile, la disponibilità del bene è attribuita al comodatario che lo detiene affinché se ne serva per un tempo e un uso determinato con l'obbligo di restituirlo. L'erede, concedendo in comodato l'immobile, non può più disporne in modo diretto e immediato e, pertanto, non potrà continuare a beneficiare della detrazione per le spese di ristrutturazione sostenute dal de cuius.

2.3 Addolcitori di acqua domestici
D. Gli addolcitori per abbattere il calcare degli impianti idrici delle abitazioni possono fruire della detrazione IRPEF del 36% e dell'aliquota IVA del 10%?
R. La detrazione IRPEF e l'aliquota IVA ridotta sono ammissibili solo se l'installazione degli addolcitori domestici comporta modificazioni strutturali integranti opere di manutenzione straordinaria dell'abitazione e/o degli impianti relativi, come definite dalla circolare n. 57/E del 24 febbraio 1998 al par. 3.4.

3 DETRAZIONE D'IMPOSTA DEL 55 PER CENTO PER INTERVENTI DI RISPARMIO ENERGETICO
3.1 Possibilità di rettificare gli errori contenuti nella scheda informativa inviata all'Enea per le annualità 2007 e 2008
D. È possibile rettificare il contenuto della scheda informativa inviata all'Enea per le annualità 2007 e 2008, se, nelle relative dichiarazioni dei redditi, è stato, invece, indicato correttamente l'importo delle spese per il quale beneficiare della detrazione?
R. Con la circolare n. 21/E del 2010 è stata prevista la possibilità di rettificare telematicamente il contenuto della scheda informativa inviata all'Enea, entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi nella quale la spesa può essere portata in detrazione. Con riferimento alle schede informative inviate all'Enea per le annualità 2007 e 2008, si osserva che non è possibile rettificarne telematicamente il contenuto in quanto le procedure informatiche implementate presso l'Enea ne consentono la correzione solo a partire dall'anno di imposta 2009. Tenuto conto di tale impossibilità, per gli anni di imposta 2007 e 2008, il diritto dei contribuenti a fruire della detrazione del 55 per cento per le spese che non risultano dalla scheda informativa a suo tempo inviata può essere riconosciuto se, in sede di controllo formale delle relative dichiarazioni ai sensi dell'art. 36-ter del DPR n. 600 del 1973, il contribuente, oltre a dimostrare di aver osservato tutti gli adempimenti posti a suo carico per la fruizione del beneficio, documenti anche le spese non risultanti dalla scheda originariamente inviata all'Enea.

3.2 Possibilità di rettificare gli errori contenuti nella scheda informativa inviata all'Enea per le spese sostenute nel 2009
D. È possibile rettificare gli errori della scheda informativa inviata all'Enea per le spese sostenute nel 2009, se non è stata inviata telematicamente la scheda rettificativa entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi nella quale la spesa può essere portata in detrazione?
R. L'eventuale detrazione delle spese sostenute nel 2009 che non risultano dalla scheda informativa inviata all'Enea entro 90 giorni dalla ultimazione dei lavori, e per le quali non risulta effettuato telematicamente l'invio della scheda rettificativa, deve considerarsi indebita, coerentemente a quanto stabilito nella risoluzione n. 44/E del 27 maggio 2010. Con la circolare n. 21/E del 23 aprile 2010 è stata illustrata la apposita procedura telematica per rettificare, entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi, il contenuto della scheda informativa inviata all'Enea. Tale procedura, che trova applicazione con riferimento alle spese sostenute dal periodo d'imposta 2009, costituisce l'unica modalità per far valere le spese non indicate nella comunicazione originariamente inviata all'ENEA.

3.3 Possibilità di detrarre la spesa sostenuta nel 2010 nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta nel quale i lavori si sono conclusi
D. In caso di lavori che proseguono per più periodi di imposta, è possibile portare in detrazione la spesa sostenuta, per esempio, nell'anno di imposta 2010, nella dichiarazione dei redditi relativa all'anno di imposta in cui i lavori sono stati ultimati, ad esempio, nel 2011?
R. Il diritto di portare in detrazione, nella misura consentita, le spese sostenute per la riqualificazione energetica degli edifici è condizionato dalle regole di imputazione degli oneri e delle spese stabilite dal TUIR (principio di cassa in linea generale e di competenza per chi esercita attività d'impresa). In particolare, se una persona fisica non imprenditore sostiene spese per interventi finalizzati al risparmio energetico, in ossequio al principio di cassa, porterà in detrazione le spese sostenute e rimaste a carico nel 2010 nella dichiarazione dei redditi relativa all’anno 2010 e quelle sostenute e rimaste a carico nel 2011 nella dichiarazione dei redditi relativa al 2011, anche se riferite ad un unico intervento che prosegue per diversi periodi di imposta (2010 e 2011). Se, invece, i suddetti interventi sono realizzati da un imprenditore, le relative spese saranno portate in detrazione nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta nel quale le stesse devono intendersi sostenute in base al principio di competenza (le spese di acquisizione dei servizi si considerano sostenute alla data in cui le prestazioni sono ultimate). Poiché a partire dall'anno 2011 le spese per interventi di risparmio energetico devono essere ripartite in dieci rate, anziché in cinque come previsto precedentemente, si rileva che le stesse, anche se riferite al medesimo intervento, dovranno essere rateizzate in base alla normativa vigente nell'anno di sostenimento dell'onere.

3.4 Detrazione fiscale del 55 per cento e utilizzo promiscuo dell'immobile
D. Un contribuente svolge l'attività professionale presso l'immobile che utilizza anche per i propri fini abitativi. Per gli interventi di riqualificazione energetica realizzati sul predetto immobile può beneficiare della detrazione del 55 per cento, se le relative spese, riferite all'immobile utilizzato promiscuamente, sono state dedotte dai compensi nella misura del 50 per cento?
R. Come precisato nella circolare n. 36/E del 31/05/2007, possono avvalersi della detrazione in esame le persone fisiche - compresi gli esercenti arti e professioni - gli enti e i soggetti di cui all'art. 5 del TUIR, nonché coloro che conseguono redditi d'impresa (persone fisiche, società di persone, società di capitali), a condizione che tali soggetti possiedano o detengano l'immobile in base a un titolo idoneo (proprietà, diritto reale di godimento, locazione, anche finanziaria o comodato) e le relative spese siano effettivamente rimaste a loro carico. Detta circolare ha specificato, altresì, che l'agevolazione in esame, a
differenza della detrazione del 36 per cento sugli interventi di ristrutturazione edilizia, che compete per i soli edifici residenziali, interessa i fabbricati appartenenti a qualsiasi categoria catastale, anche rurale, ivi compresi gli immobili strumentali. Pertanto, posto che il beneficio in commento spetta agli esercenti arti e professioni e gli interventi possono riguardare sia immobili abitativi che immobili strumentali all'esercizio dell'attività, si ritiene che il contribuente, nel caso prospettato, possa fruire della detrazione del 55 per cento anche in relazione alle spese sostenute per i suddetti interventi che siano state dedotte, nella misura consentita, ai fini della determinazione del reddito di lavoro autonomo derivante dall'esercizio dell'attività professionale. Dette spese possono essere dedotte dai compensi percepiti secondo le regole di determinazione del reddito di lavoro autonomo e tale deduzione non comporta il venir meno del diritto alla detrazione in esame, purché ricorrano, ovviamente, tutte le altre condizioni richieste dalla legge per la fruizione di tale beneficio.

4 AGEVOLAZIONI FISCALI IN FAVORE DEI DISABILI
4.1 Riconoscimento dell'handicap attraverso il verbale per l'accertamento dell'invalidità civile
D. La legge provinciale n. 7 del 15 giugno 1998 della Provincia autonoma di Trento, concernente la disciplina degli interventi assistenziali in favore degli invalidi civili, dei ciechi civili e dei sordi, prevede l'assegnazione di prestazioni economiche individuando i soggetti beneficiari sulla base della età anagrafica (invalidi civili che abbiano meno di 18 anni, invalidi civili di età compresa tra i 18 ed i 64 anni e invalidi civili che abbiano superato i 65 anni) e del grado di invalidità (esempio: minore con difficoltà persistenti a svolgere i compiti e le funzioni della propria età - codice identificativo 07; invalido civile ultra-65enne impossibilitato a deambulare senza l'aiuto permanente di un accompagnatore e/o con necessità di assistenza continua non essendo in grado di compiere autonomamente gli atti quotidiani della vita - codice identificativo 05 o 06; ecc.). Al riguardo, si chiede di sapere quando una persona riconosciuta invalida sulla base delle predette classificazioni possa essere equiparata ai portatori di handicap di cui all'art. 3, comma 1 o comma 3 (handicap grave) della legge n. 104 del 1992 ai fini delle agevolazioni fiscali previste per l'acquisto di veicoli.
R. Sono ammesse alle agevolazioni fiscali (detrazione dall'Irpef del 19%, Iva agevolata al 4%, esenzione dal bollo auto e esenzione dall'imposta di trascrizione sui passaggi di proprietà) previste per l'acquisto di veicoli le seguenti categorie di disabili:
1. disabili con ridotte o impedite capacità motorie;
2. disabili con grave limitazione della capacità di deambulazione o affetti da pluriamputazioni;
3. disabili con handicap psichico o mentale titolari dell'indennità di accompagnamento;
4. non vedenti e sordi.
Riguardo alla certificazione medica attestante la disabilità richiesta dalle norme fiscali, diversi documenti di prassi (circ. n. 21 del 23 aprile 2010, risoluzione n. 8 del 25 gennaio 2007 e circ. n. 186 del 15 luglio 1998) hanno precisato che è possibile prescindere dall'accertamento formale dell'handicap da parte della commissione medica di cui all'art. 4 della legge n. 104 del 1992, qualora i disabili abbiano già ottenuto il riconoscimento dell'invalidità da parte di altre commissioni mediche pubbliche quali, ad esempio, la commissione per il riconoscimento dell'invalidità civile, per lavoro, di guerra e dalla certificazione da queste rilasciate risulti chiaramente l'handicap al quale è ricollegata l'agevolazione fiscale. La circolare n. 21 del 23 aprile 2010 ha precisato altresì che per le finalità agevolative in discorso non può però ritenersi idonea la certificazione che attesti genericamente che il soggetto è invalido "con totale e permanente inabilità lavorativa e con necessità di assistenza continua, non essendo in grado di svolgere i normali atti quotidiani della vita", atteso che tale certificazione, ancorché rilasciata da una commissione medica pubblica, non consentirebbe di riscontrare la presenza della specifica disabilità richiesta dalla normativa fiscale. In linea con l'orientamento espresso nei precedenti documenti di prassi, si ritiene che a prescindere dai criteri adottati dalla provincia di Trento per il riconoscimento delle provvidenze economiche da attribuire agli invalidi civili, questi ultimi possano beneficiare delle agevolazioni fiscali previste per l'acquisto di veicoli a condizione che il certificato di invalidità faccia esplicito riferimento, nel caso di soggetti affetti da disabilità motoria, alla grave limitazione della capacità di deambulazione o alle ridotte o impedite capacità motorie permanenti, per i soggetti affetti da disabilità psichica, alla natura psichica o mentale della patologia e alla gravità della stessa. Per i soggetti affetti da handicap psichico o mentale si rammenta che è altresì necessaria l'attribuzione dell'indennità di accompagnamento di cui alle leggi n. 18 del 1980 e n. 508 del 1998.

4.2 Acquisto di una piscina per fini terapeutici
D. È possibile ricondurre tra le spese sanitarie detraibili ai sensi dell'art. 15, comma 1, lett. c), del TUIR l'acquisto di una piscina per lo svolgimento di idrokinesiterapia da parte di un portatore di handicap?
R. L'art. 15, comma 1, lettera c), del TUIR ammette in detrazione dall'IRPEF, per un importo pari al 19 per cento "le spese sanitarie, per la parte che eccede 129,11 euro. Dette spese sono costituite esclusivamente dalle spese mediche e di assistenza specifica, diverse da quelle indicate nell'articolo 10, comma 1, lettera b), e dalle spese chirurgiche, per prestazioni specialistiche e per protesi dentarie e sanitarie in genere". Le spese sostenute per l'acquisto e la realizzazione di una piscina, ancorché utilizzata per scopi terapeutici, non risultano inquadrabili tra le spese sanitarie per le quali è riconosciuta la detrazione d'imposta ai sensi dell'articolo 15, comma 1, lett. c), del TUIR,in quanto detta agevolazione può riguardare il trattamento sanitario ma non anche la realizzazione o l'acquisto della strutture nella quale tale trattamento può essere svolto.

4.3 Acquisto di autovetture da parte di soggetti disabili
D. Si chiede se sia possibile fruire, ai fini IRPEF, della detrazione di cui all'articolo 15, comma 1, lettera c) del DPR n. 917 del 1986 prevista per l'acquisto di autovetture da parte di soggetti disabili, nell'ipotesi in cui tale veicolo venga acquistato ed utilizzato all'estero.
R. Le spese mediche per l'acquisto dei mezzi necessari all'accompagnamento, alla deambulazione, alla locomozione ed al sollevamento dei soggetti portatori di handicap sostenute all'estero da soggetti fiscalmente residenti in Italia, sono soggette allo stesso regime applicabile a quelle sostenute in Italia.
La documentazione delle spese in lingua originale dovrà essere corredata da una traduzione giurata in lingua italiana, tranne che non sia redatta in inglese, francese, tedesco o spagnolo nel qual caso la traduzione può essere eseguita e sottoscritta dal contribuente (secondo quanto riportato nelle istruzioni ai modelli di dichiarazione dei redditi delle persone fisiche 730 o Unico PF). La detrazione spetta sempreché sussistano le condizioni soggettive e oggettive prescritte dalle norme agevolative (quali la possibilità di beneficiare della detrazione una sola volta in un periodo di quattro anni, per un solo veicolo e su un importo massimo di spesa di 18.075,99 euro). Nell'ipotesi in cui il contribuente usufruisca della detrazione per il veicolo acquistato all'estero, nel quadriennio successivo al suddetto acquisto non potrà, pertanto, acquistare in Italia un altro veicolo usufruendo della detrazione né potrà avvalersi del beneficio per il veicolo estero qualora nel precedente quadriennio ne avesse già usufruito in Italia. È opportuno rammentare, infine, che a mente del comma 36 dell'articolo 1 della legge 296 del 27 dicembre 2006 (Finanziaria 2007), le agevolazioni tributarie e di altra natura relative agli autoveicoli utilizzati per la locomozione dei soggetti di cui all'articolo 3 della legge 5 febbraio 1992, n. 104, con ridotte o impedite capacità motorie, sono riconosciute a condizione che gli autoveicoli siano utilizzati in via esclusiva o prevalente a beneficio dei predetti soggetti. Inoltre, in base al comma 37 dell'articolo 1 della citata legge n. 296 del 2006, nel caso in cui i veicoli acquistati dai disabili, oggetto della detrazione di cui all'articolo 15 comma 1, lettera c) del TUIR, siano alienati prima del decorso del termine di due anni dal loro acquisto, è dovuta la differenza fra l'imposta prevista in assenza di agevolazioni e quella risultante dall'applicazione delle agevolazioni stesse. Sarà compito del contribuente produrre all'amministrazione finanziaria, che ne faccia richiesta in sede di controllo, tutta la documentazione idonea a comprovare il rispetto ed il mantenimento dei requisiti legislativi prescritti per poter usufruire della detrazione in esame.

5 VARIE
5.1 Detrazioni per figli a carico
D. L'art. 12 del TUIR prevede che la detrazione per i figli a carico è ripartita nella misura del 50% tra i genitori non legalmente ed effettivamente separati, ovvero, previo accordo degli stessi, è attribuita al genitore che possiede il reddito complessivo di ammontare più elevato. Si chiede di conoscere se in presenza di più figli l'eventuale attribuzione della detrazione al genitore con reddito più elevato debba interessare necessariamente tutti i figli o, invece, possa riguardare solo alcuni di questi e per gli altri possa essere effettuata una ripartizione della detrazione nella misura del 50% (ad esempio, in presenza di due figli, per uno il coniuge con il reddito più elevato richiede il 100% della detrazione, mentre per l'altro ciascun coniuge richiede il 50%).
R. La detrazione per figli a carico di cui all'art. 12 del TUIR deve essere considerata unitariamente per tutti i figli dei medesimi genitori e, pertanto, l'eventuale attribuzione della detrazione al genitore con reddito più elevato deve interessare necessariamente tutti i figli dei medesimi genitori. Solo in presenza di figli nati non dai medesimi genitori, la detrazione può essere applicata in misura diversa.

5.2 Assegni periodici destinati al mantenimento dei figli naturali
D. Si chiede di sapere se sia possibile non assoggettare a tassazione gli assegni periodici destinati al mantenimento dei figli naturali.
R. L'art. 3, comma 3, lett. b) del TUIR prevede l'esclusione dalla base imponibile del percipiente degli assegni periodici destinati al mantenimento dei figli spettanti al coniuge in conseguenza di separazione legale ed effettiva o di annullamento, scioglimento o cessazione degli effetti civili del matrimonio, nella misura in cui risultano da provvedimenti dell'autorità giudiziaria. L'art. 10, comma 1, lett. c) del TUIR, non consente la deduzione dal reddito dell'erogante degli assegni periodici destinati al mantenimento dei figli, "in conseguenza di separazione legale ed effettiva, di scioglimento o annullamento del matrimonio o di cessazione dei suoi effetti civili, nella misura in cui risultano da provvedimenti dell'autorità giudiziaria". La Costituzione garantisce ai figli naturali il diritto di essere mantenuti, istruiti ed educati dai loro genitori, e impone anche alle leggi di assicurare loro una tutela giuridica e sociale, compatibile con i diritti dei membri della famiglia legittima. Sulla base di tale principio costituzionale, può ritenersi che il descritto trattamento fiscale previsto per gli assegni periodici destinati al mantenimento dei figli legittimi, possa applicarsi anche agli assegni periodici di mantenimento dei figli naturali, sempreché risultanti da provvedimenti dell'autorità giudiziaria.

5.3 Spese di istruzione
D. È possibile comprendere tra le spese di istruzione, detraibili ai sensi dell'articolo 15, comma 1, lett. e) del TUIR le spese sostenute per l'iscrizione ai conservatori di musica?
R. Ai sensi dell'art. 15, comma 1, lett. e), del TUIR sono detraibili nella misura del 19% "le spese per frequenza di corsi di istruzione secondaria e universitaria, in misura non superiore a quella stabilita per le tasse e i contributi degli istituti statali". La detrazione spetta anche se l'onere è sostenuto nell'interesse dei familiari fiscalmente a carico. Il Ministero dell'Istruzione, dell'Università e della Ricerca, interpellato al riguardo, ha precisato che "La legge n. 508 del 1999 di riforma delle Accademie di Belle Arti, Accademia nazionale di danza .... dei Conservatori di musica e istituti musicali pareggiati, ha posto il settore artistico allo stesso livello delle università, qualificando tali istituzioni sedi primarie di alta formazione, di specializzazione e di ricerca nel settore artistico e musicale". La medesima nota precisa infine che "la legge equipara ai Conservatori di Musica solamente gli Istituti musicali pareggiati e sono pertanto da escludere le spese per l'iscrizione agli istituti musicali privati". Sulla base di quanto affermato dal Ministero dell'Istruzione, dell'Università e della Ricerca:
• le spese sostenute per l'iscrizione ai nuovi corsi istituiti ai sensi del DPR n. 212 del 2005 presso i Conservatori di Musica e gli Istituti musicali pareggiati risultano detraibili al pari delle spese sostenute per l'iscrizione ai corsi universitari;
• le spese sostenute per l'iscrizione ai corsi di formazione relativi al precedente ordinamento possono, invece, considerarsi equiparabili a quelle sostenute per la formazione scolastica secondaria. Il predetto Ministero ha, infatti, fatto presente che, in attesa che trovi piena attuazione la riforma della scuola secondaria che prevede l'istituzione dei licei musicali, i Conservatori sono obbligati per legge ad assicurare a tutti la formazione base in materia musicale.

5.4 Compensazioni
D. A decorrere dal 1 gennaio 2011 sono in vigore le nuove regole di compensazione dei crediti erariali in presenza di debiti iscritti a ruolo e scaduti. Si chiede di conoscere se le nuove regole in tema di compensazione trovano applicazione nell'ipotesi in cui il contribuente presenti il Mod. 730 dal quale risulti un credito di addizionale (regionale o comunale) e un debito IRPEF.
R. L'articolo 31 del decreto-legge n. 78 del 2010 introduce, a partire dal 1° gennaio 2011, il divieto di effettuare la compensazione nel modello F24 dei crediti relativi alle imposte erariali, nell'ipotesi in cui il contribuente sia debitore di imposte erariali di importo superiore a 1.500 euro, iscritte a ruolo e per le quali sia scaduto il termine di pagamento. Qualora il contribuente presenti il Mod. 730 dal quale risulti un credito/debito di addizionale e un debito/credito IRPEF, trovano applicazione le specifiche regole previste in tema di liquidazione del 730 di cui al d.m. 31 maggio 1999, n. 164, e non le nuove regole introdotte dall'articolo 31 del d.l. 78 del 2010.

5.5 Oneri contributivi versati in relazione a redditi esenti
D. L'articolo 51, comma 6, della legge n. 449 del 1997 disciplina il conferimento di assegni per la collaborazione ad attività ricerca, prevedendo per gli stessi l'esenzione dall'IRPEF ai sensi dell'articolo 4 della legge 13 agosto 1984, n. 476, e l'iscrizione alla Gestione separata INPS, ai sensi dell'articolo 2, commi 26 e seguenti, della legge 8 agosto 1995, n. 335. Al riguardo, si chiede di sapere se il titolare dell'assegno di ricerca, ovvero il familiare di cui sia fiscalmente a carico, possa dedurre dal reddito i contributi previdenziali a suo carico, trattenuti e versati all'INPS dall'ente di ricerca.
R. L'art. 10, comma 1, lettera e), del TUIR stabilisce che "dal reddito complessivo si deducono, se non sono deducibili nella determinazione dei singoli redditi che concorrono a formarlo … e) i contributi previdenziali ed assistenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge …". Tale onere è deducibile anche se sostenuto per le persone indicate nell'art. 433 del codice civile fiscalmente a carico. La deduzione degli oneri dal reddito complessivo è consentita nel presupposto che gli oneri stessi non siano stati dedotti nella determinazione dei singoli redditi. Gli assegni di ricerca in linea generale, in assenza quindi di una espressa norma di esenzione, rientrano tra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui all'articolo 50, comma 1, lettera c), del TUIR e, pertanto, sono soggetti alle medesime regole di determinazione previste per i redditi di lavoro dipendente. Ai sensi dell'art. 51, comma 2, lett. a), del TUIR, "i contributi previdenziali e assistenziali versati dal datore di lavoro o dal lavoratore in ottemperanza a disposizioni di legge" non concorrono alla formazione della base imponibile di tale categoria reddituale. Per effetto di tale ultima disposizione i contributi previdenziali obbligatori per legge per i lavoratori dipendenti non si configurano quali oneri deducibili dal reddito complessivo in quanto rilevano nella determinazione dei redditi di lavoro dipendente. Tale principio si ritiene che trovi applicazione anche per gli assegni di ricerca che non sono assoggettati ad imposta per effetto di una espressa norma di esenzione. Pertanto, né il titolare dell'assegno di ricerca esente dall'IRPEF ai sensi dell'articolo 51, comma 6, della legge n. 449 del 1997, né il familiare che lo ha fiscalmente a carico possono beneficiare della deduzione dal reddito complessivo dei contributi trattenuti dall'ente di ricerca in qualità di sostituto d'imposta. Per completezza, si fa presente che a decorrere dal 2011 gli assegni di ricerca sono disciplinati dall'articolo 22 della legge n. 240 del 30 dicembre 2010. Detta legge, recante norme in materia di organizzazione delle università, di personale accademico e reclutamento, nonché delega al Governo per incentivare la qualità e l'efficienza del sistema universitario, ha disposto anche l'abrogazione dell'articolo 51, comma 6, della legge n. 449 del 1997.

5.6 Reddito di lavoro dipendente prestato all'estero e retribuzione convenzionale
D. Il lavoratore dipendente fiscalmente residente in Italia che presta per un periodo superiore a 183 giorni la propria attività lavorativa all'estero in modo continuativo e come oggetto esclusivo del rapporto di lavoro può avvalersi, ai fini della tassazione del reddito di lavoro dipendente, della retribuzione convenzionale indicata nel Decreto del Ministro del Lavoro che annualmente determina tali retribuzioni. È possibile avvalersi di tale facoltà anche nel caso in cui nel decreto non sia individuabile l'attività svolta dal contribuente operando una assimilazione ad attività similari?
R. Il particolare regime di tassazione previsto dall'art. 51, comma 8-bis), del TUIR per quei lavoratori che, nel rispetto di determinate condizioni prestano la propria attività lavorativa all'estero, prevede che il reddito di lavoro dipendente, in deroga al criterio analitico dettato per tale categoria reddituale, sia determinato assumendo come base imponibile la retribuzione convenzionale fissata con decreto del Ministro del lavoro, senza tener conto della retribuzione effettivamente corrisposta al lavoratore e in particolare, senza tener conto degli elementi di retribuzione aggiuntivi corrisposti al lavoratore a seguito dell'invio all'estero. La mancata previsione nel decreto ministeriale del settore economico nel quale viene svolta l'attività da parte del dipendente costituisce motivo ostativo all'applicazione del particolare regime.
D. Un cittadino italiano fiscalmente residente in Italia che presta la propria attività di lavoro dipendente in Svizzera in via continuativa, determina il reddito di lavoro percepito all'estero sulla base delle retribuzioni convenzionali, ai sensi dell'art. 51, comma 8-bis, del TUIR. Chiede se, a seguito della sostituzione del vecchio contratto di lavoro, con un nuovo contratto, sempre a tempo indeterminato ma con orario di lavoro dimezzato e stipendio mensile dimezzato, possa dichiarare l'importo dimezzato della retribuzione convenzionale.
R. La possibilità di frazionare le retribuzioni convenzionali è prevista dal decreto del Ministro del Lavoro che ne determina annualmente l'ammontare, al fine di adeguarle alla durata effettiva del periodo di lavoro nel corso del mese in caso di assunzione, risoluzione, trasferimenti da o per l'estero nel corso del mese. Sulla base di tale criterio si può ritenere che, nell'ipotesi in cui il contratto di lavoro preveda che il rapporto di lavoro sia svolto a tempo parziale, la retribuzione convenzionale possa essere ridotta proporzionalmente alla riduzione dell'orario di lavoro.

5.7 Contributi di enti privati per calamità naturali
D. Si chiede se i contributi assistenziali concessi da enti privati di previdenza e assistenza ai professionisti in attività o in pensione, propri assicurati, abbiano natura di reddito, qualora erogati per calamità naturali che hanno procurato danni ad immobili adibiti a prima abitazione o studio professionale.
R. Le circolari n. 326 del 23 dicembre 1997 e n. 55 del 4 marzo 1999 hanno precisato che le prestazioni erogate da Enti o Casse ai propri iscritti sono soggette a tassazione solo se classificabili nelle categorie di reddito previste dall'art. 6 del TUIR. Si deve ritenere che i contributi in esame, erogati dalla cassa previdenziale per i danni provocati da calamità naturali alla prima abitazione o allo studio professionale degli iscritti, non siano riconducibili ad alcuna categoria di reddito in quanto concessi, occasionalmente, per finalità assistenziali sulla base dell'iscrizione all'ente previdenziale di appartenenza. La natura assistenziale delle prestazioni erogate esclude quindi la rilevanza degli stessi sia per i professionisti in pensione che per quelli in attività. Resta fermo che se i contributi sono concessi per la ricostruzione dell'immobile strumentale, le spese sostenute dal professionista saranno deducibili dal reddito di lavoro autonomo, secondo le regole previste per tale categoria reddituale, al netto dei contributi percepiti, secondo quanto già chiarito con risoluzione n. 163/E del 22 ottobre 2001 in tema di contributi ai lavoratori autonomi per il c.d. prestito d’onore di cui alla legge 28 novembre 1996, n. 608.

5.8 Limite di spesa detraibile per intermediazione immobiliare
D. Ai fini della detrazione del 19% relativa ai compensi pagati per l'intermediazione immobiliare, ai sensi dell'articolo 15, comma 1, lettera b-bis) del TUIR, si chiede di conoscere come debba essere ripartita la detrazione nelle seguenti ipotesi:
1) acquisto di immobile da parte di due soggetti e fattura per intermediazione immobiliare intestata ad uno solo di essi;
2) acquisto di immobile da parte di un solo proprietario e fattura per intermediazione cointestata all'acquirente e ad un altro soggetto;
3) fattura per intermediazione intestata esclusivamente ad un soggetto (ad esempio il coniuge) che non sia proprietario dell'immobile.
R. Dal 1° gennaio 2007 è ammesso in detrazione il 19% dei compensi pagati a soggetti di intermediazione immobiliare per l'acquisto dell'unità immobiliare da adibire ad abitazione principale, per un importo non superiore ad euro mille per ciascuna annualità (art. 15, comma 1, lettera b-bis del TUIR). La circolare n. 28/E del 2006 precisa che se l'acquisto è effettuato da più proprietari, la detrazione, nel limite complessivo di euro mille, dovrà essere ripartita tra i comproprietari in ragione della percentuale di proprietà. Il beneficio, pertanto, può essere attribuito al proprietario dell'immobile, nella misura indicata dalla richiamata circolare, qualora la fattura risulti intestata almeno ad uno dei proprietari. In particolare:
1) nella prima ipotesi (fattura intestata ad un solo proprietario, ma immobile in comproprietà) al fine di ammettere pro-quota al beneficio della detrazione anche il comproprietario che non è indicato nella fattura, sarà necessario integrare il documento annotandovi i dati di quest'ultimo.
2) nella seconda ipotesi (immobile intestato ad un solo proprietario, ma fattura cointestata al proprietario e ad un altro soggetto), al fine di consentire la detrazione dell'intero importo all’unico proprietario sarà necessario integrare la fattura, annotando che l'onere per l'intermediazione è stato sostenuto interamente da quest'ultimo.
3) Nell'ipotesi, infine, che la fattura risulti intestata esclusivamente ad un soggetto che non sia proprietario dell'immobile, le spese per l'intermediazione non potranno essere detratte neanche dal proprietario dell'immobile.

5.9 Spese per attività sportive svolte dai ragazzi tra i cinque e i diciotto anni di età
D. Nell'ipotesi in cui alcuni comuni stipulino accordi con associazioni sportive, palestre, piscine, per la frequenza delle attività di nuoto, ginnastica ecc., da parte di ragazzi tra i cinque ed i diciotto anni di età, si chiede di conoscere se, ai fini della detrazione prevista dall'articolo 15, comma 1, lettera i-quinquies), del TUIR, siano sufficienti il bollettino di c/c intestato direttamente al Comune e la ricevuta complessiva che rilascia l'associazione sportiva con l'elenco dei ragazzi che hanno frequentato i corsi sportivi.
R. L'articolo 2, comma 1, del Decreto Interministeriale 28 marzo 2007 ha individuato la documentazione idonea ad attestare il sostenimento delle spese sostenute per l'iscrizione annuale e l'abbonamento ad associazioni sportive, palestre ecc., per i ragazzi di età compresa tra 5 e 18 anni, al fine di beneficiare della detrazione del 19%, per un importo non superiore a 210 euro, prevista dall'articolo 15, comma 1, lettera i-quinquies), del TUIR. La spesa deve essere certificata da bollettino bancario o postale, oppure da fattura, ricevuta o quietanza di pagamento rilasciata dalle strutture sportive, recante l'indicazione: a) della ditta, denominazione o ragione sociale e della sede legale ovvero, se persona fisica, nome, cognome, residenza e codice fiscale delle associazioni sportive; b) della causale del pagamento; c) dell'attività sportiva esercitata; d) dell'importo corrisposto per la prestazione resa; e) dei dati anagrafici del praticante l'attività sportiva e del codice fiscale del soggetto che effettua il pagamento. Anche in presenza di pagamenti effettuati nei confronti dei comuni che abbiano stipulato apposite convenzioni con strutture sportive, al fine di beneficiare della detrazione in esame, è necessario che la spesa sostenuta sia certificata nei modi indicati dalla norma in commento. Pertanto, il bollettino bancario o postale intestato al comune, ovvero la ricevuta rilasciata dall'associazione sportiva, dovranno riportare le indicazioni di cui alle lettere a), b), c), d) ed e) dell'articolo 2, comma 1, del citato D.I.

5.10 Spese per canoni di locazione sostenute da studenti universitari fuori sede
D. Se i genitori hanno a carico due figli universitari titolari di due distinti contratti di locazione (magari in due città diverse), la detrazione prevista per tali contratti può essere fruita per intero da ciascun genitore? È necessaria l'esibizione al CAF delle ricevute attestanti l'avvenuto pagamento oppure è sufficiente l'esibizione del contratto di locazione?
R. L'art. 15, comma 1, lett. i-sexies) del TUIR stabilisce che la detrazione per canoni di locazione pagati da studenti fuori sede che si trovano in determinate condizioni, spetta per un importo di spesa non superiore a 2.633 euro. Con circolare n. 34 del 4 aprile 2008 è stato chiarito che tale importo costituisce il limite complessivo di spesa di cui può fruire ciascun contribuente anche se ci si riferisce a più contratti intestati a più di un figlio. Nell'ipotesi prospettata, essendo i due figli titolari ciascuno di un distinto contratto di locazione e a carico di entrambi i genitori, ognuno di questi ultimi potrà beneficiare della detrazione del 19% sull’importo massimo di 2.633 euro. La detrazione spetta in relazione ai canoni effettivamente pagati, nel limite indicato, e, pertanto il beneficio è subordinato all'effettivo pagamento dei canoni (che pertanto andrà verificato in sede di assistenza fiscale).

5.11 Imposta sostitutiva dell'Irpef derivante dalla locazione di immobili ad uso abitativo ubicati nella provincia dell'Aquila
D. Al fine di agevolare il reperimento di alloggi nelle aree colpite dagli eventi sismici del 6 aprile 2009, relativamente agli immobili ad uso abitativo ubicati nella provincia dell'Aquila, per l'anno 2010, l'art. 2, comma 228, della legge 23 dicembre 2009, n. 191 (legge finanziaria per il 2010) ha previsto, in via sperimentale, la possibilità di assoggettare il canone di locazione derivante da contratti stipulati ai sensi dell'articolo 2, comma 3, della legge 9 dicembre 1998, n. 431, e successive modificazioni, tra persone fisiche che non agiscono nell'esercizio di un'impresa, arte o professione, ad un'imposta sostitutiva
dell'Irpef e delle relative addizionali nella misura del 20 per cento. Si chiede di sapere:
• se la possibilità di applicare l'imposta sostitutiva sia prevista per i soli contratti di locazione stipulati a decorrere dal 6 aprile 2009, ovvero torni applicabile anche ai contratti di locazione già in corso alla data del sisma;
• quale codice debba essere indicato nei modelli di dichiarazione, nella colonna 2 "codice utilizzo" del quadro B redditi dei fabbricati.
R. L'imposta sostitutiva dell'Irpef e delle relative addizionali prevista dall'articolo 2, comma 228, della legge n. 191 del 2009 al fine di agevolare il reperimento di immobili ad uso abitativo nelle aree colpite dal sisma del 6 aprile 2009 è applicabile, a scelta del locatore, a condizione che il contratto di locazione:
• riguardi immobili ad uso abitativo situati nella provincia dell'Aquila;
• sia stipulato ai sensi dell'art. 2, comma 3, della legge 9 dicembre 1998, n. 431 (locazione a canone "convenzionale");
• sia stipulato tra persone fisiche che non agiscono nell'esercizio di un'impresa, arte o professione.
Considerata la finalità della norma di far fronte alle esigenze abitative dei territori colpiti dal sisma, si ritiene che l'imposta sostitutiva, prevista per i comuni della provincia dell'Aquila, in via sperimentale per il solo anno d'imposta 2010, trovi applicazione per tutti i contratti di locazione che soddisfino i requisiti sopra indicati, a condizione che tali contratti siano stipulati a decorrere dal 6 aprile 2009, data dell'evento sismico. Nelle dichiarazioni dei redditi 2011, all'interno del quadro destinato all'indicazione dei redditi dei fabbricati è stata prevista una colonna, "cedolare L'Aquila", per segnalare la scelta dell'imposta sostitutiva in luogo della tassazione ordinaria, e un rigo per l’indicazione dell'imponibile da assoggettare alla cedolare del 20% e della relativa imposta. In merito al codice da indicare nella colonna "codice utilizzo" nel quadro B dei modelli dichiarativi, quando sia stata scelta l'applicazione della predetta imposta sostitutiva, si premette che "la base imponibile dell'imposta sostitutiva è costituita dall'importo che rileva ai fini dell'imposta sul reddito delle persone fisiche". Poiché il reddito dei fabbricati è determinato con riferimento a ciascuna unità immobiliare e riferito a ciascun periodo d'imposta, l'imposta sostitutiva del 20% verrà applicata sull'imponibile (risultante nel quadro RB dalla colonna 8) tenendo conto, pertanto, delle eventuali agevolazioni previste per casi particolari (ad es. immobile locato in Abruzzo con riduzione del 30% della base imponibile, cod. utilizzo 14) e delle particolari modalità di calcolo dovute ai casi in cui lo stesso immobile venga diversamente utilizzato nel corso dell'anno (es. immobile a disposizione che viene locato durante l'anno). In quest'ultima ipotesi, che prevede l'esposizione dei dati in più righi, la casella relativa alla cedolare secca va barrata esclusivamente in corrispondenza del primo rigo anche se a quest'ultimo corrisponde nell'esempio il codice 2 "immobile a disposizione". Per le illustrate ragioni non sussistono vincoli nella compilazione della colonna "codice utilizzo", anche se il contribuente deve comunque tener conto che i contratti di locazione per i quali è ammessa l'applicazione della cedolare secca
sono quelli c.d. "a canone convenzionale" stipulati ai sensi dell'art. 2, comma 3, della legge n. 431 del 1998.

5.12 Imposta sostitutiva su straordinario e premi di produttività
D. Si chiede se l'imposta sostitutiva dell'IRPEF del 10 per cento possa essere applicata al personale navigante di volo dell'aviazione civile in relazione al compenso, comprensivo dell'indennità di volo minima garantita, corrisposto in relazione alle ore di servizio svolte nella fascia notturna.
R. In merito alla possibilità di applicare il particolare regime di favore previsto dall'art. 2, lett. c), del decreto legge 27 maggio 2008, n. 93, e successive proroghe e modifiche, è stato più volte chiarito che tale regime è applicabile anche alle indennità o alle maggiorazioni di turno in caso di lavoro diurno e all'intero compenso percepito (compenso ordinario più maggiorazione) in caso di lavoro notturno, a condizione che gli stessi siano subordinati al perseguimento di un incremento di produttività che trovi riscontro in una dichiarazione dell'impresa da rendere nelle apposite annotazioni del CUD. Per il 2011, l'agevolazione è subordinata alla riconducibilità di tali compensi alla contrattazione collettiva territoriale o aziendale. Per quanto concerne la possibilità di comprendere l'indennità di volo minima garantita nel compenso per il lavoro notturno da assoggettare ad imposta sostitutiva del 10 per cento, si osserva che ai sensi dell'art. 51, comma 6, del TUIR, l'indennità di volo concorre alla determinazione del reddito imponibile nella misura del 50 per cento del suo ammontare. Si ritiene che tale disposizione, che detta il criterio ordinario di determinazione del reddito di lavoro dipendente, sia alternativa all'applicazione dell'imposta sostitutiva del 10 per cento prevista per i premi di produttività e che conseguentemente si possa:
1) assoggettare ad imposta sostitutiva l'intero importo dell'indennità di volo compresa nel compenso per il lavoro notturno;
2) optare per la tassazione in modo ordinario dell'intero premio facendo concorrere l'indennità di volo alla determinazione del reddito imponibile nella misura del 50 per cento del suo ammontare.
Esempio: Compenso complessivo per lavoro notturno pari a € 1.000,00 di cui € 400,00 per indennità di volo notturno:
1. Se il lavoratore opta per l'applicazione dell'imposta sostitutiva la tassazione sarà pari al 10 per cento di € 1.000,00 ovvero € 100;
2. Se invece il lavoratore opta per la tassazione ordinaria, la ritenuta ordinaria si applicherà sull'importo di € 800,00 composto per € 600,00 da compenso per lavoro notturno al netto dell'indennità di volo e per € 200,00 dal 50 per cento dell'indennità di volo di € 400,00.

5.13 Somme per l'incremento della produttività e loro effetti sull'ISEE
D. Posto che il DL n. 185/2008 ha prorogato le misure previste dall'art. 2 comma 1 lettera c) del DL 93/2008, e non anche quanto previsto dall'art. 2 comma 2 dello stesso decreto, si chiede se gli importi assoggettati ad imposta sostitutiva entro i limiti previsti (3.000 euro per il 2008 e 6.000 euro per gli anni successivi), debbano essere considerati oppure no ai fini della formazione del reddito complessivo per la determinazione dell'ISEE per gli anni successivi al 2008.
R. L'agevolazione fiscale consistente nella applicazione dell'imposta sostitutiva del 10% sulle componenti accessorie della retribuzione corrisposte ai lavoratori dipendenti in connessione a incrementi di produttività è stata introdotta per il 2008 dall'articolo 2 del d.l. n. 93 del 2008 ed è stata prorogata, con alcune modificazioni, dall'art. 5 del d.l. n. 185 del 2008 per il 2009, dall'art. 2, commi 156 e 157, della legge n. 191 del 2009 per il 2010 e dall'articolo 1, comma 47 della legge n. 220 del 2010 (e dall'articolo 53 del decreto legge n. 78 del 2010) per il 2011.
Nel prorogare il beneficio è stata richiamata esclusivamente la norma che disciplina la fattispecie agevolabile, vale a dire il solo comma 1 dell'articolo 2 del d.l. n. 93 del 2008 e non anche i successivi commi che disciplinano: la rilevanza delle somme ai fini ISEE (comma 2), l'applicazione dell'imposta sostitutiva da parte del sostituto d'imposta (comma 3), l'applicazione all'imposta sostitutiva delle disposizioni relative all'IRPEF e la limitazione dell'agevolazione al settore privato (comma 5). Sulla base di una interpretazione logico-sistematica, in assenza di una espressa previsione di senso contrario, si
devono però ritenere prorogate per tutto il periodo di vigenza dell'agevolazione anche le disposizioni recate dai commi non espressamente richiamati in sede di proroga in quanto necessarie a definire la disciplina e la portata dell'agevolazione stessa. Deve, pertanto, ritenersi prorogata anche la previsione che dispone la non concorrenza delle somme agevolate alla formazione del reddito complessivo ai fini della determinazione dell'ISEE. Considerando che per gli anni 2009, 2010 e 2011 l'importo della somme detassate è stato elevato da 3000 a 6.000 euro (in quanto relativo all'intero anno e non a soli sei mesi come previsto dal DL n. 93 del 2008), si ritiene che l'ammontare che non concorre al reddito complessivo ai fini dell'ISEE debba essere determinato al lordo delle somme assoggettate ad imposta sostitutiva nel rispetto del limite vigente nelle diverse annualità.
D. Ai fini della determinazione del reddito complessivo ai fini ISEE, si chiede se l'importo massimo di euro 3.000 euro sia da imputarsi all'intero nucleo familiare ovvero sia fruibile da ciascun componente del nucleo familiare?
R. La formulazione del comma 2 dell'art. 2 del D.L. 27 maggio 2008, n. 93, dispone che "i redditi di cui al comma 1 non concorrono ai fini … della determinazione della situazione economica equivalente alla formazione del reddito complessivo del percipiente o del suo nucleo familiare entro il limite massimo di 3.000 euro". La norma individua espressamente lo stesso limite di reddito sia nel caso in cui la situazione economica equivalente sia determinata in capo al singolo percipiente sia nel caso in cui debba essere determinata in capo al nucleo familiare. Pertanto, si deve ritenere che anche se più componenti del nucleo familiare percepiscano compensi agevolati, l'importo che non concorre al reddito complessivo ai fini dell'ISEE sia da assumere entro il limite massimo di 6000 euro.

5.14 Emolumenti variabili e aliquota addizionale del 10%
D. Si chiede di conoscere se, nell'ipotesi in cui un medesimo soggetto rivesta la qualifica di dirigente e sia anche titolare di un rapporto di collaborazione coordinata e continuativa in qualità di amministratore presso la medesima società operante nel settore finanziario, ai fini dell'applicazione addizionale del 10% sui bonus, il confronto tra la parte fissa e quella variabile della retribuzione vada effettuato separatamente con riferimento a ciascuno dei due rapporti di lavoro ovvero cumulando le retribuzioni relative alle due attività.
R. L'art. 33 del decreto-legge 31 maggio 2010, n. 78, convertito con modificazioni dalla legge 30 luglio 2010, n. 122, ha introdotto per i dirigenti e i collaboratori di imprese che operano nel settore finanziario un'aliquota addizionale del 10% su specifici compensi. Nel rinviare alla circolare n. 4/E del 2011 per chiarimenti sulle modalità di applicazione della disposizione, in relazione al quesito posto si ritiene che la titolarità in capo al medesimo soggetto di due distinti rapporti di lavoro (dipendente e collaborazione coordinata e continuativa) comporti la conseguente applicazione della norma in modo distinto per ciascuno dei due rapporti. In sostanza, per calcolare l'importo su cui applicare l'addizionale dovranno considerarsi separatamente le componenti retributive erogate in relazione all'attività di amministratore da quelle erogate in relazione all'attività di dirigente.

5.15 Spese per sedute di psicoterapia
D: Nell'elenco delle figure professionali e delle arti ausiliare riconosciute dal Ministero della Salute le figure del medico chirurgo, dell'odontoiatra, del veterinario, dello psicologo - psicoterapeuta e del farmacista sono riportate in una tabella distinta rispetto a quelle indicanti le figure professionali di cui al DM 29 marzo 2001. Si chiede di sapere se sia corretto ritenere appartenenti alla stessa categoria professionale il medico chirurgo e lo psicologo, con la conseguenza che anche per le prestazioni rese da questi ultimi non sia necessario richiedere la prescrizione medica.
R: Il Ministero della Salute ritiene equiparabili, ai fini che in questa sede interessano, le prestazioni professionali dello psicologo e dello psicoterapeuta alle prestazioni sanitarie rese da un medico, potendo i cittadini avvalersi di tali prestazioni anche senza prescrizione medica. È pertanto possibile ammettere alla detrazione di cui all'art. 15, comma ,1 lett. c), del TUIR le prestazioni sanitari rese da psicologi e psicoterapeuti per finalità terapeutiche senza prescrizione medica.

5.16 Dispositivi Medici
D. Si chiede se sia possibile fruire della detrazione per le spese sanitarie sostenute e documentate da scontrini rilasciati dalla farmacia che riportino la dicitura "dispositivo medico" o l'abbreviazione "DM".
R. Per definire la nozione di dispositivi medici è stato acquisito il parere del Ministero della Salute. Sulla base di tale parere si precisa che:
• sono dispositivi medici i prodotti, le apparecchiature e le strumentazioni che rientrano nella definizione di "dispositivo medico" contenuta negli articoli 1, comma 2, dei tre decreti legislativi di settore (decreti legislativi n. 507/92 – n. 46/97 – n. 332/00), e che sono dichiarati conformi, con dichiarazione/certificazione di conformità, in base a dette normative ed ai loro allegati e, perciò, vengono marcati "CE" dal fabbricante in base alle direttive europee di settore;
• non esiste un elenco dei dispositivi medici detraibili che si possa consultare.
Per agevolare l'attività dei contribuenti volta ad individuare i prodotti che danno diritto alla detrazione, il Ministero della salute ha fornito un elenco non esaustivo dei Dispositivi Medici (MD) e dei Dispositivi Medico Diagnostici in Vitro (IVD), rappresentativo delle categorie di dispositivi medici di uso più comune (allegato alla presente circolare). Dal punto di vista fiscale, fermo restando che la generica dicitura "dispositivo medico" sullo scontrino fiscale non consente la detrazione della relativa spesa ai sensi dell'art. 15, comma 1, lett. c) del TUIR, (cfr, risoluzione n. 253 del 2009) si precisa che per i dispositivi medici il contribuente ha diritto alla detrazione qualora:
• dallo scontrino o dalla fattura appositamente richiesta risulti il soggetto che sostiene la spesa e la descrizione del dispositivo medico;
• è in grado di comprovare per ciascuna tipologia di prodotto per il quale si chiede la detrazione che la spesa sia stata sostenuta per dispositivi medici contrassegnati dalla marcatura CE che ne attesti la conformità alle direttive europee 93/42/CEE, 90/385/CEE e 98/79/CE; per i dispositivi medici compresi nell'elenco, ovviamente, il contribuente non ha necessità di verificare che il dispositivo stesso risulti nella categoria di prodotti che rientrano nella definizione di dispositivi medici detraibili ed è, quindi, sufficiente conservare (per ciascuna tipologia di prodotto) la sola documentazione dalla quale risulti che il prodotto acquistato ha la marcatura CE.

IL DIRETTORE DELL'AGENZIA

ALLEGATO alla circolare del 13/05/2011 n. 20/E
DISPOSITIVI MEDICI DI USO PIÙ COMUNE
1) Esempi di Dispositivi Medici secondo il decreto legislativo n. 46 del 1997
- Lenti oftalmiche correttive dei difetti visivi
- Montature per lenti correttive dei difetti visivi
- Occhiali premontati per presbiopia
- Apparecchi acustici
- Cerotti, bende, garze e medicazioni avanzate
- Siringhe
- Termometri
- Apparecchio per aerosol
- Apparecchi per la misurazione della pressione arteriosa
- Penna pungidito e lancette per il prelievo di sangue capillare ai fini della misurazione della glicemia
- Pannoloni per incontinenza
- Prodotti ortopedici (ad es. tutori, ginocchiere, cavigliere, stampelle e ausili per la deambulazione in generale ecc.)
- Ausili per disabili (ad es. cateteri, sacche per urine, padelle ecc..)
- Lenti a contatto
- Soluzioni per lenti a contatto
- Prodotti per dentiere (ad es. creme adesive, compresse disinfettanti ecc.)
- Materassi ortopedici e materassi antidecubito
2) Esempi di Dispositivi Medico Diagnostici in Vitro (IVD) secondo il decreto legislativo n. 332 del 2000
• Contenitori campioni (urine, feci)
• Test di gravidanza
• Test di ovulazione
• Test menopausa
• Strisce/Strumenti per la determinazione del glucosio
• Strisce/Strumenti per la determinazione del colesterolo totale, HDL e LDL
• Strisce/Strumenti per la determinazione dei trigliceridi
• Test autodiagnostici per le intolleranze alimentari
• Test autodiagnosi prostata PSA
• Test autodiagnosi per la determinazione del tempo di protrombina (INR)
• Test per la rilevazione di sangue occulto nelle feci
• Test autodiagnosi per la celiachia